پس از این که دارایی تحصیل و مورد استفاده(بهره برداری) قرارگرفت در طول عمر اقتصادی آن مخارج دیگری نظیر تعمیرات، نگهداری، تعویض و نوسازی انجام می شود. رویه کلی در ارتباط با این گونه مخارج طبق بند ۱۱ استاندارد حسابداری شماره ۱۱ تحت عنوان " داراییهای ثابت مشهود" چنین است: مخارج بعدی مرتبط با دارایی ثابت مشهود تنها زمانی به مبلغ دفتری دارایی اضافه می شود که مخارج انجام شده موجب بهبود وضعیت دارایی در مقایسه با استاندارد عملکرد ارزیابی شده اولیه آن گردد ، به گونه ای که شواهد کافی مبنی بر وقوع جریان منافع اقتصادی ناشی از این مخارج به درون واحدتجاری وجود داشته باشد. نمونه هایی از بهبود وضعیت که منجر به افزایش منافع اقتصادی دارایی میشود به شرح زیر است:
مخارجی است که انتظار می رود منافع آن تنها عاید دوره مالی جاری شود. بنابراین، این گونه مخارج جزو هزینه های دوره جاری محسوب و از درآمد همان دوره کم می شود. مانند هزینه تعمیر و نگهداری. تعمیر: مخارجی مانند تعویض فیلترها و تسمههای ماشین آلات و سرویسهای دورهای که برای حفظ دارایی در وضعیت عادی عملیاتی انجام میگیرد. نگهداری: مخارجی مانند روغن کاری و تنظیف که برای حفظ دارایی در وضعیت مطلوب انجام می شود.
ویژگی خاص مخارج سرمایه ای آن است که از نظر مبلغ عمده ووقوع آن غیر مستمراست و در صورتی که منافع آینده یا عمر مفید دارایی را به میزان با اهمیتی افزایش دهد، تا میزانی که موجب افزایش منافع آتی گردد،باید سرمایه ای محسوب و به حساب دارایی منظور شود. اجزای عمده برخی از اقلام دارایی ثابت مشهود ممکن است مستلزم جایگزینی در فواصل منظم باشد. برخی اجزا نیز ممکن است مستلزم جایگزینی در دوره بلندمدت تری باشد. واحدتجاری مخارج اجزای جایگزین شده چنین داراییهای ثابتی را در زمان تحمل، چنانچه حائز معیارهای شناخت دارایی باشد، در مبلغ دفتری دارایی مربوط منظور میکند. مبلغ دفتری قبلی اجزای جایگزین شده از حسابها حذف میشود. در پاره ای از موارد، ادامه کارکرد یک قلم دارایی ثابت مشهود ممکن است مستلزم انجام بازرسیهای عمده به منظور رفع نواقص باشد اعم از اینکه نیاز به جایگزینی قطعات باشد یا نباشد. به شرط احراز معیارهای شناخت،مخارج هر بازرسی عمده در زمان انجام آن به مبلغ دفتری دارایی منظور میشود. هرگونه مبلغ دفتری باقیمانده از بابت مخارج بازرسی قبلی (جدای از قطعات) از حسابها حذف میشود.
شرح حساب | بدهکار | بستانکار |
هزینه تعمیر و نگهداری | ********** | |
وجوه نقد/ حساب های پرداختنی(حسب مورد) | ********** |
دراین روش، مخارجی که لازم است در آینده برای تعمیر و نگهداری دارایی ها انجام شود (طی یکسال) برآورد و مبلغ آن بر اساس زمان یا محصولاتی که تولید می شود، به دوره های کوتاه تر تسهیم و به بدهکارحساب هزینه تعمیرو نگهداری و بستانکار حساب ذخیره تعمیر و نگهداری منظور می گردد. در ابتدای به کارگیری دارایی هزینه تعمیر و نگهداری براساس مقاطعی که صورتهای مالی میان دورهای تهیه میشود ( مثلاً سه ماهه ) برآورد و با ثبت زیر در حسابها منظور میگردد:
شرح حساب | بدهکار | بستانکار |
هزینه تعمیر و نگهداری | ********** | |
ذخیره تعمیر و نگهداری | ********** |
شرح حساب | بدهکار | بستانکار |
هزینه تعمیر و نگهداری | ********** | |
ذخیره تعمیر و نگهداری | ********** |
در پایان سال، پس از اطمینان نسبت به انعکاس کلیه هزینه های تعمیر و نگهداری در حسابها، هرگونه مانده حساب ذخیره تعمیر و نگهداری با حساب هزینه تعمیر و نگهداری بسته می شود تا ضمن حذف مانده حساب ذخیره، مانده حساب هزینه تعمیر و نگهداری نیز واقعی گردد.
مخارج سرمایه ای پس از تحصیل و بهره برداری داراییهای ثابت را می توان به چهار طبقه (تعویض و بهسازی،گسترش و الحاق، مخارج جابجایی و نصب مجدد و تعمیرات اساسی) تقسیم نمودکه در ادامه توضیحات مربوط به هریک ارائه شده است.
افزودن دارایی جدید و جداگانه به دارایی های موجود یا توسعه آن (مانند افزودن یک یا چند اتاق یا نصب سیستم تهویه مطبوع به یک بنا) است. درصورتی که عمر مفید دارایی جدید وابسته به عمردارایی قدیمی باشد، مخارج انجام شده به حساب دارایی مربوطه منتقل و در طول عمر برآوردی یا باقیمانده عمردارایی قدیم (هر کدام کوتاهتر باشد) مستهلک می شود. اگرعمر دارایی جدید وابسته به عمر دارایی قدیم نباشد، می تواند به حساب دارایی جداگانه ای منتقل، و در طول عمر برآوردی آن مستهلک گردد.ممکن است در جریان توسعه دارایی، زیان هایی به واحدتجاری تحمیل گردد. مثلا در نتیجه افزایش یک بخش به ساختمان، لازم باشد تاسیسات جدیدی با ظرفیت بیشتر، به جای تاسیسات حرارت مرکزی قدیم نصب گردد. در این مورد ثبت مخارج گسترش و الحاق به دارایی ها باید با خارج کردن بهای تمام شده و استهلاک انباشته دستگاه حرارت مرکزی قدیمی از حسابها و شناسایی هر گونه سود یا زیان ناشی از کنار گذاشتن تاسیسات قبلی همراه باشد. در هر حال، زیان ناشی از کنار گذاشتن دارایی قدیم، نباید به عنوان بخشی از بهای تمام شده دارایی جدید به حساب بیاید.
تعمیرات اساسی، مخارج غیر مستمر و عمدهای است که صرف مرمت کلی دارایی میگردد که نتیجه آن افزایش عمر مفید دارایی نسبت به قبل از تعمیرمی باشد. تذکر مهم : در کلیه روشهای حسابداری فوق باید توجه داشت که افزایش مبلغ دفتری داراییها در هر یک از حالات فوق حداکثر تا مبلغ قابل بازیافت از آن دارایی در وضعیت پس از انجام مخارج، امکان پذیر است و مازاد بر مبلغ قابل بازیافت لازم است هزینه دوره تلقی شود.
چنانچه صاحب دارایی به هر علتی حقوق، مالکیت و کنترل خود را در مورد یک قلم دارایی ثابت مشهود از دست بدهد،اطلاعات دارایی مزبور (بهای تمام شده و استهلاک انباشته آن) بایستی از دفاتر حذف و در سیستم مکانیزه دارایی ثابت اصلاحات لازم در این خصوص انجام گردد.
یک قلم دارایی ثابت در زمان واگذاری یا هنگامی که به طور دائمی بلا استفاده شده و هیچ گونه منافع اقتصادی آتی از واگذاری آن انتظار نمیرود، باید از دفاتر حذف شود.
اقلام مختلف داراییهای ثابت ممکن است به صورت اختیاری یا اجباری واگذار یا کنار گذاشته شوند. مصادیق خروج اختیاری داراییها شامل فروش، معاوضه، اهداء، کنارگذاری دائم و موقت میباشد. و مصادیق خروج اجباری شامل از دست دادن دارایی بر اثر سوانح طبیعی، آتش سوزی و سرقت و همچنین به حکم قانون میباشد.
صرف نظر از نوع خروج، در هنگام خروج داراییها، باید دو اقدام ذیل انجام گیرد:شرح حساب | بدهکار | بستانکار |
وجه نقد/ حسابها و اسناد دریافتنی | ********** | |
استهلاک انباشته دارایی مربوطه | ********** | |
سود ( زیان ) حاصل از فروش | ********** | |
دارایی مربوطه (معادل بهای تمام شده) | ********** |
شرح حساب | بدهکار | بستانکار |
استهلاک انباشته دارایی مربوطه | ********** | |
حسابهای دریافتنی- اداره بیمه | ********** | |
سود (زیان) غیر مترقبه | ********** | |
دارایی مربوطه (معادل بهای تمام شده) | ********** |
شرح حساب | بدهکار | بستانکار |
حسابهای دریافتنی/ نقد | ********** | |
استهلاک انباشته دارایی مربوطه | ********** | |
سود ( زیان ) خروج دارایی به حکم قانونی | ********** | ********** |
دارایی مربوطه (معادل بهای تمام شده) | ********** |
شرح حساب | بدهکار | بستانکار |
هزینه اهداء دارایی ها | ********** | |
استهلاک انباشته دارایی مربوطه | ********** | |
سود ( زیان ) اهداء | ********** | ********** |
دارایی مربوطه (معادل بهای تمام شده) | ********** |
درصورتیکه دارایی ثابت مشهودی قبل از پایان عمر مفید و یا در پایان عمر مفید آن اسقاط گردیده و به انبار اجناس اسقاطی تحویل گردد، بایستی از حسابهای دارایی ثابت مشهود مربوطه خارج و به مبلغ دفتری (در صورت نیاز ذخیره کاهش ارزش نیز بایستی گرفته شود) تعدیل شده و کارت دارایی آن نیز، تغییر وضعیت پیدا کند. از لحاظ فیزیکی باید قسمتهای مربوطه سازمان، فرم پیوست شماره ۱ (فرم تغییر وضعیت دارایی) را در صورت اسقاط و یا مستعمل شدن، تکمیل و به جمعدار اموال تحویل داده تا اقدامات زیر توسط جمعدار اموال انجام گردد:
توصیه میشود اطلاعات انبار داراییها (که شامل اقلامی از قبیل عدم نیاز، اسقاط، نگهداری جهت فروش و ...میباشد) در اختیار جمعدار اموال قرار گیرد تا در زمان تائید درخواست خرید با در نظر داشتن داراییهای استفاده نشده و قابل بهره برداری از خرید مجدد آن داراییها جلوگیری شود. لازم به ذکر است که اقلام کنار گذاشته شده جهت فروش، می بایست در سرفصل سایر داراییها طبقه بندی گردد.
شرح حساب | بدهکار | بستانکار |
سایر داراییها- داراییهای اسقاط شده | ********** | |
استهلاک انباشته دارایی مربوطه | ********** | |
سود ( زیان ) اهداء | ********** | ********** |
دارایی مربوطه (معادل بهای تمام شده) | ********** |
تذکر : در هنگام فروش دارایی اسقاط شده هرگونه سود یا زیان حاصله به عنوان سود یا زیان فروش دارایی های اسقاط شده شناسایی و در سرفصل سایر درآمدها و هزینه های غیر عملیاتی ثبت می گردد.
زمانی که داراییها ( قابل استفاده باشد) اما به دلایل مختلف مورد استفاده بخشهای مختلف واحدتجاری قرار نگیرد،مسئولین هر بخش واحدتجاری باید از طریق تکمیل فرم پیوست شماره ۱، به جمعدار اموال اطلاع دهند. همچنین، ممکن است جمعدار اموال با بررسیهای خود از این موضوع مطلع گردد. در این شرایط جمعدار اموال باید علاوه بر انجام تعدیلات در سیستم مکانیزه (تغییر وضعیت اموال به متوقف شده از فعالیت) نسبت به جمعآوری و نگهداری این داراییها اقدام نماید. لازم به ذکر است که در زمان کنار گذاری موقت داراییها از لحاظ حسابداری ثبتی در دفاتر منعکس نمیشود. بنابراین، این اموال در اختیار جمعدار اموال بوده تا در زمان تائید درخواست خرید در صورت وجود داشتن دارایی از خرید مجدد آن جلوگیری گردد. ضمن اینکه، در صورت راکد و بلااستفاده بودن این اقلام جمعدار اموال موظف است با ارائه گزارشی به مدیریت، جهت تعیین تکلیف آنها اقدام نماید. تذکر ۱ : برای اقلامی از دارایی که به صورت موقت کنارگذاشته میشوند لازم است (متناسب با قوانین مالیاتی مربوطه) براساس مدتی که از آنها استفاده نمیشود، معادل ۳۰ % استهلاک سالانه دارایی در حالت عادی (براساس روش معمول شرکت ) برای آن دارایی استهلاک محاسبه و در حسابها منظور گردد. به عبارت دیگر در مدت عدم استفاده از دارایی:
الف) در روش نزولی نرخ استهلاک به ۳۰ % نرخ مقرر کاهش مییابد. ب) در روش خط مستقیم، میزان استهلاک دارایی در مدت عدم استفاده معادل ۳۰ % استهلاک آن در حالت عادی خواهد بود و ۷۰ % مدتی که آن دارایی مورد استفاده قرار نگرفته است به مدت تعیین شده برای استهلاک دارایی اضافه خواهد شد (لازم به ذکر است که در سیستم مکانیزه با تغییر کد وضعیت به وضعیت متوقف از فعالیت، مراحل فوق انجام می شود).
تذکر ۲ : آن دسته از داراییهایی که به صورت موقت کنار گذاشته شده باید در صورت با اهمیت بودن مبلغ آنها، در سرفصل سایر داراییها در ترازنامه گزارش گردند. منابع: ۱- استاندارد های حسابداری – استاندارد شماره ۱۱ دارایی های ثابت مشهود. ۲- نشریه شماره ۶۷ سازمان حسابرسی- حسابداری اموال، ماشین آلات و تجهیزات- نظام الدین ملک ۳- راهنمای بکارگیری استاندارد شماره ۱۱ دارایی های ثابت